연결재무제표 2장 지배력 취득시점

1. 연결재무제표 작성의 기초

지배기업과 종속기업은 경제적으로 단일 실체이므로

두 기업의 개별재무제표를 단순 합산하면

종속기업의 자본을 지배기업의 자산으로 소유한다는 문제가 발생한다.

따라서 지배기업의 자산(투자주식)과 종속기업의 자본을 상계제거해야 한다.

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※ 연결조정분개의 예

자본금 xxx / 투자주식 xxx

이익잉여금 xxx

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2. 100% 지분 취득 시

1) 종속기업 순자산의 장부금액과 공정가치가 일치하는 경우

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투자주식의 취득원가에 관계없이 연결재무상태표에 투자주식 잔액은 0이다.

또한 연결재무상태표상 자본금 및 이익잉여금은 지배기업의 그것과 동일한다.

연결과정에서 투자주식과 종속기업의 자본이 상계제거되기 때문이다.

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다만 염가매수차익이 발생하는 경우에는 이를 당기손익으로 인식하므로

그 금액만큼 이익잉여금에 차이가 발생한다.

차변	대변
자본금 xxx 이익잉여금 xxx	투자주식 xxx ​	투자주식의 취득원가와 상계제거할 자본의 공정가치가 동일한 경우
자본금 xxx 이익잉여금 xxx 영업권 xxx	투자주식 xxx ​ ​	순자산의 공정가치보다 더 많은 대가를 지급한 경우 영업권 = 주식 취득가액 - 종속기업 순자산 공정가치
자본금 xxx 이익잉여금 xxx	투자주식 xxx 염가매수차익 xxx	순자산의 공정가치보다 적은 대가를 지급하여 염가로 투자주식을 취득한 경우 투자주식을 처분하면서 이익을 실현했다고 보면 된다. 염가매수차익은 I/S 의 순이익에 반영된다.

 

2) 종속기업 순자산의 장부금액과 공정가치가 일치하지 않는 경우

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연결재무제표 작성 시 투자주식과 상계제거할 종속기업의 자산의 금액은

장부금액이 아니라 공정가치이다.

차변	대변
자본금 xxx 이익잉여금 xxx 비유동자산 xxx	투자주식 xxx ​ ​	장부금액보다 공정가치가 크고, 공정가치만큼 대가를 주었다면 영업권이나 염가매수차익이 아니라 차액만큼 해당 자산을 증가시킴. 비유동자산 증가액 = 공정가치 - 장부금액
자본금 xxx 이익잉여금 xxx 비유동자산 xxx 영업권 xxx	투자주식 xxx ​ ​ ​	공정가치보다 더 많은 대가를 지불했다면 그 차이만큼 영업권으로 인식. 영업권 = 주식 취득가액 - (종속기업 순자산 공정가치 X 지분율)
자본금 xxx 이익잉여금 xxx 비유동자산 xxx	투자주식 xxx 염가매수차익 xxx ​	공정가치보다 더 적은 대가를 지불했다면 염가로 취득한 만큼 차익으로 인식함.

3. 100% 미만 지분 취득 시

비지배지분이란 종속기업 순자산의 공정가치 중

지배기업에게 직접 또는 간접으로 귀속되지 않는 지분을 말한다.

지배기업이 종속기업 지분 90%를 취득하여 연결재무제표를 작성할 경우

투자주식과 상계되는 종속기업의 자본은 90%이다.

이 때 상계제거되지 않은 종속기업 자본의 공정가치 중 10% 해당액을

연결재무제표에 비지배지분이라는 새로운 계정으로 대체한다.

따라서 100% 미만의 종속기업 지분을 취득한 경우에도

연결재무제표의 자본금 및 잉여금은 지배기업의 자본금 및 잉여금과 동일하다.

다만 비지배지분이라는 또 다른 자본항목이 표시된다.

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1) 종속기업 순자산의 장부금액과 공정가치가 일치할 경우

자산.부채의 조정은 없다.

 

차변	대변
자본금 xxx 이익잉여금 xxx 영업권 aaa	투자주식 xxx 비지배지분 aaa ​	투자주식과 상계제거하는 종속기업의 자본은 90%이므로 순자산의 10%를 영업권으로 인식하고 이만큼을 비지배지분으로 대체한다.

2) 종속기업 순자산의 장부금액과 공정가치가 일치하지 않는 경우

투자주식과 상계제거하는 종속기업 자본은 장부금액이 아니라 공정가치이다.

차변	대변
자본금 xxx 이익잉여금 xxx 비유동자산 aaa 영업권 bbb	투자주식 xxx 비지배지분 aaa+bbb ​ ​	장부금액을 초과한 공정가치의 금액만큼 비유동자산을 증가시킨다. 이렇게 수정한 금액의 90%를 투자주식과 상계제거하기 때문에 비지배지분으로 10%를 인식하고 차액을 영업권으로 대체한다.

개념 정리

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- 종속기업의 자산과 부채를 공정가치로 평가하여 지불한 대가가 공정가치보다 크다면 차액을 영업권으로, 반대라면 염가매수차익으로 인식한다.

이전대가(c+a)	지분취득(a)	비지배지분(b)
영업권(c)	c	​
종속기업 공정가치 (a+b)	a	b

- 지배기업의 개별재무제표에 표시되어 있던 종속기업의 투자주식은 연결재무상태표에 나타나지 않는다.

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- 연결재무상태표의 자본금은 지배기업의 자본금과 동일하다.

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- 종속기업 자산의 장부금액과 공정가치가 다르다면 연결재무상태표에는 종속기업 자산의 공정가치가 표시된다.

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- 연결실체 내의 기업간 내부거래가 있는 경우, 특정 기업의 개별재무제표가 왜곡될 가능성이 높다.

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- 취득시점에 이전대가로 주식을 발행했다면, 연결재무상태표의 자본은 지배기업의 자본과 동일하다. 취득시점에 주식을 발행했기 때문에 이미 개별 재무상태표에 반영되어 있기 때문이다.

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- 종속기업의 결손누적으로 순자산 금액이 계속 낮아지면 비지배지분에도 영향을 미친다.

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- 연결재무상태표의 자본은 지배기업 개별재무상태표의 자본과 비지배지분으로 되어 있다.

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- 지배기업과 종속기업 간 채권.채무 및 수익.비용의 상계제거시 지배기업 지분율에 관계없이 전액 제거한다. 상계제거는 연결당기순이익에 영향을 미치지 않는다.

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- 연결재무제표 작성시 가감하는 연결조정금액은 개별재무제표에 반영하지 않는다.

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